Ana Sayfa

Meslek Hukuku

Vergi Hukuku

Ticaret Hukuku

İktisat Teorisi

Maliyet Muhasebesi

Mali Analiz

Muhasebe Denetimi

SMMM Görüntülü DVD

SMMM Dersleri

Evrak Listesi

Sınav Tarihleri

Sınav Soru ve Cevapları

SMMM Soru Dağılımı

SMMM Staja Başlama Kitapları

SMMM Yeterlilik Kitapları

 

SMMM SMMM Kamu Maliyesi Dersi   SMMM Vergiyi Doğuran Olaylar

I- GİRİŞ
Vergiyi doğuran olay kavramı Vergi Usul Kanunu’nun 19. maddesinde tanımlanmıştır. Buna göre; “Vergi alacağı, vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğar. Vergi alacağı mükellef bakımından vergi borcunu teşkil eder.” Başka bir deyişle vergiyi doğuran olayın meydana gelmesine bağlı olarak idarenin de vergi alacağı doğmaktadır.

Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesine göre vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır. Vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti yemin hariç her türlü delille ispatlanabilir. Şu kadar ki, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesi ispatlama vasıtası olarak kullanılamaz. Vergi Usul Kanunu’nun 9. maddesinde ise vergiyi doğuran olayın kanunlarla yasak edilmiş bulunması mükellefiyeti ve vergi sorumluluğunu kaldırmaz hükmü bulunmaktadır.

Bu çalışmada Türk Vergi Mevzuatı’nda yer alan vergiyi doğuran olayla ilgili konular toparlanmış, konu Danıştay kararları ve muktezalar bağlamında incelenerek bu konuyla ilgili uygulamada ortaya çıkan çeşitli olumsuzluklar değerlendirilip çözüm önerileri getirilmeye çalışılmıştır.

II- VERGİYİ DOĞURAN OLAYIN ÖNEMİ

Vergiyi doğuran olayın tespit edilmesinin vergilendirme açısından önemi büyüktür. Keza; devletin vergi alacağı vergiyi doğuran olayla birlikte başlamaktadır. Mükellef için vergi borcu, devlet için vergi alacağı şeklindeki ilişki vergiyi doğuran olayın ortaya çıkması ile başlamaktadır [1].

Vergi borcunun doğması için verginin konusunun var olması gerekli fakat yeterli bir şart değildir. Vergi borcunun ortaya çıkması için hem verginin konusunun olması hem de vergiyi doğuran olayın ortaya çıkması gerekir. Vergi yükümlüsünün, verginin konusu ile kanunun öngördüğü biçimiyle ilişkiye girmesi gerekir [2].

Vergi borcunun doğumu ile ilgili olarak iki görüş bulunmaktadır. Bunlardan birincisine göre vergi borcu, vergi dairesinin tarh ve tahakkuk işlemiyle doğar. Diğer görüşe göre ise vergi borcu, vergiyi doğuran olayın ortaya çıkması ile doğar. Vergi borcunun doğumu için verginin o kişi veya kurum açısından tarh edilmesi de gerekmektedir. Bu durumda vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi vergi borcunun doğumu için ön koşul olmaktadır [3]. Başka bir ifadeyle vergi borcunun doğması için vergiyi doğuran olay gerekli şarttır fakat yeterli şart değildir.

Vergiyi doğuran olay başka bir ifade ile soyut norm olan vergi kanunlarının somut norm olan bir alım-satım, hizmetin görülmesi, ithalat, ivazsız el değiştirmeler, kiralamalar gibi olaylara uygulanması sonucunda nakden veya kayden gerçekleşen zenginleşmelerdir. Bu bağlamda Kanun hükmü vergilendirme olayının hukuki sebebini, vergiyi doğuran olay ise maddi sebebini oluşturmaktadır [4].

Vergiyi doğuran olayın vergi hukukunda önemli olmasının çeşitli nedenleri vardır; her şeyden önce vergi alacağının doğabilmesi için vergiyi doğuran bir olaya ihtiyaç vardır. Vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi, mükellefe düşen ödevlerin yerine getirilmesi ve vergi idaresinin vergilendirmeye ilişkin yetkilerini kullanması bakımından büyük öneme sahiptir [5]. Vergiyi doğuran olay, vergi kanunlarımızda ayrı ayrı belirtilmiştir. Bunlar çalışmanın devamında sunulmuştur.

Vergilendirme sürecinin başlangıcında ve bitişinde vergiyi doğuran olayın etkisi vardır. Keza, vergiyi doğuran olayın doğru tespit edilememesi durumunda tahakkuk zamanaşımı ve tahsil zamanaşımı sürelerini sağlıklı olarak bilebilmek mümkün olmayacaktır. Vergiyi doğuran olayın emlak ve veraset intikal vergisi hariç diğer vergilerde 5 yıl içinde idare tarafından tarh ve tahakkuk ettirilememesi durumunda vergi zamanaşımına uğramaktadır. Zamanaşımı ile vergiyi doğuran olay ilişkisini basit bir örnekle gösterecek olursak; örneğin bir tüccar 31 Aralık’ta elde ettiği kazancını 3 ay sonra yıllık gelir vergisi beyannamesine dahil ederken bir gün sonra yani 1 Ocak’ta elde ettiği kazancı yaklaşık 15 ay sonra beyan etmektedir. Dolayısıyla verginin vadesi ve zamanaşımı müessesesinin başlaması açısından vergiyi doğuran olayın büyük önemi bulunmaktadır.

Vergiyi doğuran olayın belirlenmesi aşağıda belirtilen sebeplerden dolayı önem taşımaktadır [6]:

- Beyanname, ödeme ve bildirime ilişkin sürelerin belirlenmesi,

- Cezaların tatbiki,

- Gecikme faizi,

- Zamanaşımı,

- Tarh ve tahakkuka ilişkin hükümlerin uygulanması.


III- VERGİNİN KONUSU İLE VERGİYİ DOĞURAN OLAY İLİŞKİSİ

Her verginin bir konusu vardır. Bu; bir mal, bir hizmet veya işlem olabilir. Vergi bunlar üzerinden alınır ve bu yapılırken gelir üzerinden, harcamalar üzerinden ve servet üzerinden alınan vergiler şeklinde sınıflandırılır. Bununla birlikte verginin mükellefleri mal, hizmet veya işlem değildir. Verginin mükellefi, vergi konusu ile Vergi Kanunları’nın belirttiği şekilde ilişkiye giren kişi veya kurumlardır. Vergi borcu, verginin konusu ile kişi ve kurumlar arasındaki ilişkiler sonucunda ortaya çıkar. Vergi Kanunlarında zikredilen bir malın elde edilmesi, hizmetin görülmesi, alım veya satımı, mülkiyetin değişmesi, ölüm gibi durumlar vergiyi doğuran olay olarak gösterilebilir [7]. Bunun yanında vergiyi doğuran olay; bir akit, bir durum, bir üretim, bir tüketim, bir olay da
olabilir [8]. Özetle vergiyi doğuran olay, verginin konusu ile verginin mükellefi arasında bağlantı kurulmasını sağlayan olaydır.

IV- GELİR ÜZERİNDEN ALINAN VERGİLERDE VERGİYİ DOĞURAN OLAY

Türk vergi sisteminde gelir üzerinden alınan vergiler Gelir ve Kurumlar Vergileridir. Bu vergilerde gelirin elde edilmesi vergiyi doğuran olay olarak kabul edilmiştir. Gelir vergisinde yedi tür kazanç unsuru vardır. Ticari ve zirai kazançlarda tahakkuk esası kabul edilmiştir. Dolayısıyla bu kazançlarda vergi borcunun doğması gelirin tahakkukuna bağlamıştır [9]. Bir Danıştay Kararı’na
göre [10]; Ticari kazançta vergiyi doğuran olay, malın satışı veya alacağın doğmasıyla tekemmül eder. Bunun yanında serbest meslek kazançlarında ve gayrimenkul sermaye iratlarında tahsil esası kabul edilmiştir. Başka bir deyişle bunlarda nakden veya hesaben tahsilat işlemi gerçekleşmeden vergiyi doğuran olay doğmamış sayılır.

V- HARCAMALAR ÜZERİNDEN ALINAN VERGİLERDE VERGİYİ DOĞURAN OLAY

Bu başlık altında Türk vergi sisteminde yer alan harcamalar üzerinden alınan vergiler içerisinde sayılan; Katma Değer Vergisi, Özel Tüketim Vergisi, Damga Vergisi, Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisi, Özel İletişim Vergisi, Şans Oyunları Vergisi ve Gümrük Vergisinde vergiyi doğuran olaylar anlatılacaktır.

A- KATMA DEĞER VERGİSİNDE VERGİYİ DOĞURAN OLAY

Katma Değere Vergisi Kanunu’nun 10. maddesinde vergiyi doğuran olay açıklanmıştır. Buna göre;

- Mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde malın teslimi veya hizmetin yapılması,

- Malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgeler verilmesi hallerinde, bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeri belgelerin düzenlenmesi,

- Kısım kısım mal teslimi veya hizmet yapılması mutad olan veya bu hususlarda mutabık kalınan hallerde, her bir kısmın teslimi veya bir kısım hizmetin yapılması,

- Komisyoncular vasıtasıyla veya konsinyasyon suretiyle yapılan satışlarda malların alıcıya teslimi,

- Malın alıcıya veya onun adına hareket edenlere gönderilmesi halinde, malın nakliyesine başlanması, nakliyeci veya sürücüye tevdii,

- Su, elektrik, gaz, ısıtma, soğutma ve benzeri enerji dağıtım veya kullanımlarında bunların bedellerinin tahakkuk ettirilmesi,

- İthalatta, Gümrük Kanunu’na göre gümrük vergisi ödeme mükellefiyetinin başlaması, gümrük vergisine tabi olmayan işlemlerde ise gümrük beyannamesinin tescili,

- İkametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayanlar tarafından yabancı ülkeler ile Türkiye arasında yapılan taşımacılık ile transit taşımacılıkta gümrük bölgesine girilmesi veya gümrük bölgesinden çıkılması anında meydana gelir.

B- ÖZEL TÜKETİM VERGİSİNDE VERGİYİ DOĞURAN OLAY

Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nda 3. maddesinde vergiyi doğuran olay anlatılmıştır. Bunlar;
- Mal teslimi veya ilk iktisap hallerinde malın teslimi veya ilk iktisabı,

- Malın tesliminden önce fatura veya benzeri belgeler verilmesi hallerinde, bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeri belgelerin düzenlenmesi,

- Kısım kısım mal teslim edilmesi mutat olan veya bu hususlarda mutabık kalınan hallerde, her bir kısmın teslimi,

- Komisyoncular vasıtasıyla veya konsinyasyon suretiyle yapılan satışlarda malların alıcıya teslimi,

- İthalatta, 4458 sayılı Gümrük Kanunu’na göre gümrük yükümlülüğünün doğması, ithalat vergilerine tabi olmayan işlemlerde ise gümrük beyannamesinin tescilidir.

C- BANKA VE SİGORTA MUAMELELERİ VERGİSİNDE VERGİYİ DOĞURAN OLAY

Banka ve sigorta muameleleri vergisinde vergiyi doğuran olay, Gider Vergileri Kanunu’nun ikinci kısmında 28. maddede düzenlenmiştir. Bu maddenin birinci fıkrasında; Banka ve sigorta şirketlerinin Finansal Kiralama Kanunu’na göre yaptıkları işlemler hariç olmak üzere, her ne şekilde olursa olsun yapmış oldukları bütün muameleler dolayısıyla kendi lehlerine her ne nam ile olursa olsun nakden veya hesaben aldıkları paralar banka ve sigorta muameleleri vergisine tabidir. Finansal kiralama işlemleri KDV’ye tabi olduğundan banka ve sigorta muameleleri vergisinin kapsamına alınmamıştır.

Adı geçen maddenin 2. fıkrasında ise bankerlerin yapmış oldukları banka muamele ve hizmetleri dolayısıyla kendi lehlerine her ne nam ile olursa olsun nakden veya hesaben aldıkları paralar banka ve sigorta muameleleri vergisine tabidir. İki fıkrada da işlemin para karşılığı yapılmaması halinde vergiyi doğuran olay gerçekleşmez [11].

D- ÖZEL İLETİŞİM VERGİSİNDE VERGİYİ DOĞURAN OLAY

Gider Vergileri Kanunu’nun 39. maddesinde “Bu maddede hüküm bulunmayan hallerde, 3065 sayılı Katma
Değer Vergisi Kanunu hükümleri uygulanır” lafzı sebebiyle ve özel iletişim vergisinde de bir hizmet ifası söz
konusu olduğundan vergiyi doğuran olay, telekomünikasyon hizmetin ifasıdır.

E- ŞANS OYUNLARI VERGİSİNDE VERGİYİ DOĞURAN OLAY

Şans oyunları vergisinde vergiyi doğuran olay düzenlenen şans oyununa veya at yarışına katılmaktır. Şans oyununun veya at yarışının ilgili kuponunun doldurulması ve ilgili yere yatırılması ile vergiyi doğuran olay gerçekleşmiş olur. Kuponun doldurulması fakat yatırılmaması başka bir deyişle şans oyununa veya at yarışına iştirak edilmemesi durumunda vergiyi doğuran olayın gerçekleşmeyeceği tabidir. Bunun yanında yatırılan kupona ikramiye isabet etmesi durumunda veraset ve intikal vergisi de doğacaktır.

F- DAMGA VERGİSİNDE VERGİYİ DOĞURAN OLAY

Vergiye tabi kâğıtların düzenlenmesi, damga vergisinde vergiyi doğuran olaydır. Damga vergisinin doğabilmesi için düzenlenmiş bir kâğıdın varlığı gerekmektedir. Başka bir ifadeyle vergiyi doğuran olay işlemin varlığı değil, işleme ilişkin kâğıdın düzenlenmesidir [12]. Bir nüshadan fazla olarak düzenlenen kâğıtların varlığı halinde her bir nüshanın düzenlenmesiyle yeni bir vergiyi doğuran olay ortaya çıkmış olur. Ancak kâğıt üzerinde birden fazla imza bulunması halinde vergi bir defa alınır. Başka bir deyişle imza adedine göre vergi alınmaz [13].

G- GÜMRÜK VERGİSİNDE VERGİYİ DOĞURAN OLAY

4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun 181. maddesinde vergiyi doğuran olay belirtilmektedir. Buna göre, ithalatta gümrük yükümlülüğü;

a- İthalat vergilerine tabi eşyanın serbest dolaşıma girmesi,

b- İthalat vergilerine tabi eşyanın ithalat vergilerinden kısmi muafiyet suretiyle geçici ithali

halinde doğar.

Gümrük yükümlülüğü, söz konusu gümrük beyannamesinin tescil tarihinde başlar.

Yukarıda belirtilenler dışında 4306 sayılı Kanunla ihdas edilen Eğitime Katkı Payında vergiyi doğuran olay olarak beyannamenin verilmesi kabul edilmiştir [14].

VI- SERVET ÜZERİNDEN ALINAN VERGİLERDE VERGİYİ DOĞURAN OLAY

Türk vergi siteminde üç tane servet üzerinden alınan vergi bulunmaktadır. Bunlar; Emlak Vergisi, Motorlu Taşıtlar Vergisi ve Veraset İntikal Vergisidir.

A- VERASET VE İNTİKAL VERGİSİNDE VERGİYİ DOĞURAN OLAY

Veraset ve intikal vergisinde vergiyi doğuran olay; karşılıksız iktisaplardır. Karşılıksız iktisaplar veraset yoluyla ortaya çıkabileceği gibi sağlar arasında da olabilir. Veraset yoluyla mal intikali, bir kişinin ölümüne, gaipliğine veya ölüm karinesine göre mal varlığının başka birine geçmesidir. Veraset dışındaki yollarla mal intikali ise sağlar arasında bir kişinin diğerine karşılıksız (ivazsız) mal intikal ettirmesidir. Bu durumlar sonucunda karşılık vermeden zenginleşen kişi verginin mükellefidir.

B- EMLAK VERGİSİNDE VERGİYİ DOĞURAN OLAY

Emlak vergisinde vergiyi doğuran olay, emlake malik olma, emlak üzerinde intifa hakkının kurulması veya emlakı malik gibi tasarruf etmektir.

C- MOTORLU TAŞITLAR VERGİSİNDE VERGİYİ DOĞURAN OLAY

Bu vergide vergiyi doğuran olay, taşıtların gerçek veya tüzel kişiler adına ilgili trafik, belediye, liman veya sivil havacılık siciline kayıt ve tescil ettirilmesidir. Dolayısıyla kayıt ve tescil işlemi yapılmadıkça motorlu taşıtlar vergisi doğmamış olur [15].

VII- VERGİYİ DOĞURAN OLAYLA İLGİLİ DANIŞTAY KARARLARI

Bu başlık altında vergiyi doğuran olaylarla ilgili Danıştay Kararları ve Özelgeler sınıflandırılmıştır.

A- GELİR ÜZERİNDEN ALINAN VERGİLERLE İLGİLİ DANIŞTAY KARARLARI

“Satılarak işletmeden çekilen gayrimenkuller için vergiyi doğuran olay fatura tarihi itibari ile
meydana gelir” [16].
“213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 19. maddesinde, vergi alacağının, vergi ka­nunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğacağı belirtildiğinden ve ticari kazancın tespitinde tahakkuk esası cari olup taksitli satışlarda vergiyi doğuran olay sa­tışla gerçekleştiğinden tahakkuk eden (peşin fiyat + vade farkı) satış tutarının tamamının satış faturasında gösterilmesi ve satış tarihi itibariyle deftere ha­sılat olarak yazılması kanun hükmü gereğidir. Aksi uygulamanın tahakkuk ve verginin dönemselliği ilkelerine aykırılığı
açıktır” [17].

“213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nda öngörülen usul ve esaslara göre tarhiyat yapılabilmesi için, vergiyi doğuran olayın gerçeğe en yakın şekilde ortaya konulması ve bununla ilgili somut kanıtların açıklıkla saptanması zorunludur. Türk Vergi Sisteminde, mücerret ifade dışında, olayla ilgili başkaca kanıtlar bulunmadan, varsayıma dayalı olarak tarhiyat yapılması mümkün bulunmamaktadır. Bu nedenle, işlemleri vergi incelemesine alınmış olmasına rağmen herhangi bir inceleme ve tespit yapılmadan sadece yükümlünün soyut ifadesi esas alınarak yapılan tarhiyatta hukuka uygunluktan söz edilemez” [18].

“Satış akdi özü itibariyle satıcının satışa konu olan malı alıcıya teslim etmek borcu ile
alıcının bu malın bedelini ödemek borcu üzerine kurulmuş bulunduğundan, kendi nam ve hesabına
inşaat yap-satçılığı ile uğraşanların arsa payı üzerinde yaptıkları satışlar nedeniyle tapu sicilinde
yapılan intikalleri vergiyi doğuran olay olarak kabul etmeye olanak bulunmamaktadır Vergiyi doğuran
olay tamamlanan inşaatın teslimi ile doğar” [19].
“Bitmiş bir binanın satışında tescil işlemi, satan kişi açısından vergiyi doğuran olay olarak kabul edilir. Devam eden inşaatlarda ise, satılan kısımların tapuya tescili inşaatın bitiminden daha önce olsa dahi işin bitim tarihinin vergiyi doğuran olay olarak kabulü ve inşaat bitmeden yapılan satış işleminden elde edilen paranın avans olarak değerlendirilmesi gerekir” [20].

“Serbest meslek faaliyeti yürüten yükümlünün, bu faaliyeti nedeniyle kendisine yapılan ödemeler için serbest meslek makbuzu düzenleyerek, Katma değer vergisini bu makbuzda göstermesi ve tahsilat dönemine ilişkin beyanına dahil etmesi zorunludur. Çünkü, serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan hizmetlerde tahsil esası cari olup, vergiyi doğuran olay hizmetin icrasına başlanmasıyla değil, tahsilatın yapılması ve buna ilişkin serbest meslek makbuzunun düzenlenmesiyle gerçekleşir” [21].

“Hakediş raporunun taraflarca imzalanıp onaylanmasından sonra, ita amirince tahakkukun yapıldığı tarihin, bitirilen iş miktarının ortaya çıktığı ve idarece işin belli bir kısmının teslim alındığı, aynı zamanda vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarih olduğunun kabulü gerekir” [22]. Bu kararla birlikte kamu ile iş yapan birçok kuruluş sıkıntıdan kurtulmuştur. Keza vergiyi doğuran olayın varlığı hak ediş bedelinin ita amirince tahakkuk işleminin yapıldığı tarihe bağlanmıştır [23].

Müzayede mahallinde yapılan ihale yoluyla satışta vergiyi doğuran olay ihalenin yapıldığı tarihte gerçekleşmekle beraber satış bedelinin tahsili tarihinde tekemmül eder ve bu tarihi vergi tahakkuk etmiş sayılır. Olayda, alıcıya satış bedelinin yatırılması için 20 gün kanuni süre verildiğinden, satış bedeli ile birlikte tahsil edilecek olan verginin ödeme zamanının geldiğinden söz
edileme [24].

“Bedelin döviz ile hesaplanması halinde ise döviz vergiyi doğuran olayın meydana geldiği andaki cari kur üzerinden Türk parasına çevrilir. Cari kuru belli olmayan dövizlerin Türk parasına çevirme işleminin, Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankasınca tespit edilecek paritelere göre yapılmasına devam edilecektir” [25].

“Kıdem tazminatında vergiyi doğuran olay, işçinin işten ayrılmak suretiyle kıdem tazminatı almaya hak kazandığı tarihtir” [26].

“Veresiye satışlarda vergiyi doğuran olay satışla gerçekleşir”[27].

“Kamyonda yakalanan kaçak ilaçlara el konulduğundan satış gerçekleşmediğinden vergiyi doğuran olay meydana gelmez” [28].

“Gayrimenkulün satışı tapu dışı mukavele ile yapılmışsa vergiyi doğuran olayın akdin yapıldığı yılda doğduğunun kabulü gerekir” [29].

“1958 yılında gayrimenkulün tahliyesi ve kiracılık hakkının devri karşılığı alınan tazminat, 1966 yılındaki mahkeme kararına dayanması nedeniyle vergiyi doğuran olay, hukuki durumun tekemmülü ile 1966 yılında doğmuş kabul edilir” [30].

“Taksitle gayrimenkul satışında, vergiyi doğuran olay satışın yapıldığı yılda doğar” [31].

B- HARCAMALAR ÜZERİNDEN ALINAN VERGİLERLE İLGİLİ DANIŞTAY KARARLARI

“Vergiyi doğuran olayın varlığından (gerçekleşmesinden) söz edebilmek için ya bir malın kesin olarak satışının yapılması veya bir hizmet ya da işin müşteriye sunulması olayının gerçekleşmesi zorunludur. Emtia ticaretinde vergiyi doğuran olay, malın kesin satışıyla yani malın işletmenin mal mevcudunda azalmasına ilişkin kayıtlardaki işlemlerle söz konusu olabilir. Numune üzerine ve muayene şartıyla sözleşme gereği yapılan emtia satışlarında vergiyi doğuran olay, malın sözleşme gereği alıcı tarafından kabulüyle gerçekleşir. Bu tür satışlarda malın sevk irsaliyesine bağlanarak sevk edilmesi hallerinde kesin satıştan söz edilemeyeceği için “kabul” olayı gerçekleşmeden ver­giyi doğuran olay meydana gelmez. Yukarıdaki tür satışlarda fatura, kabulün sözleşme gereği gerçekleşmesinden sonra Kanun'da öngörülen usul ve sürede düzenlenebilir” [32].

“Yükümlü firma ile PTT arasındaki sözleşme ile PTT tarafından yapılacak konuşma süre ölçümünün müteakip ayın 15'ine kadar yükümlü firmaya bildirileceğinin öngörülmüş olması karşısında katma değer vergisini doğuran olay konuşmaların yapıldığı ayı izleyen ayın 15'inde meydana gelecektir” [33].

“Yapılan sözleşme gereği hizmetin yapıldığı tarihte fatura düzenlenmesine karşılık fatura bedelinin müteakip yılda tahsil edilmesi nedeniyle vergiyi doğuran olay hizmet karşılığı fatura düzenlendiği tarihte değil fatura bedelinin tahsil edildiği tarihte doğacağından; fatura düzenleme tarihi esas alınarak yapılan cezalı tarhiyatta yasal isabet görülmemiştir”[34].

“Yükümlü şirketin aralarındaki yazılı sözleşme uyarınca ve alıcı kurumun teknik şartnamesine göre sevk irsaliyesine bağlanarak sevk ettiği malların, satın alma komisyonunca yapılan muayene ile teknik şartnameye uygun oldukları tespit edilerek durumun yü­kümlü şirkete bildirilmesi üzerine katma değer vergisi yönünden vergiyi doğuran olay kesin satış işlemi bildirim tarihleri itibariyle gerçekleşmiş sayılır [35]“.

“3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 2. maddesinde teslim, bir mal üzerindeki tasarruf hakkına malik veya onun adına hareket edenlerce, alıcıya veya adına hareket edenlere devredilmesi şeklinde tanımlanmıştır. Aynı Kanunun 10/a maddesinde ise, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde vergiyi doğuran olayın, malın teslimi veya hizmetin ifası anında meydana geleceği hükme bağlanmıştır. Buna göre, kapıdan yapılan satışlarda mallar üzerindeki tasarruf hakkı tecrübe ve muayene sonucu devredileceğinden, bu kapsamdaki satışlara ait katma değer vergisinin, tecrübe ve muayene sonucu tesliminin yapıldığı vergilendirme döneminde beyan edilip ödenmesi gerekmektedir” [36].

“Borçlar Hukuku, ticaret hukuku ve vergi hukuku açısından bakıldığında, menkul mal kapsamında olan kara nakil vasıtalarının trafik sicil kayıtlarının tapu sicil kaydında olduğu gibi mülkiyetin yegane kanıtı olamayacağında tartışma bulunmadığı gibi, aslında adi ortaklık tarafından satın alınıp ortaklığın ticari faaliyetinde kullanıldığı hususu, fatura ve yevmiye defteri kayıtlarıyla da kanıtlanan bu durumun aksi idarece tespit edilemeyen araçla yapılan teslimlerden doğan katma değer vergisiyle ilgili mükellefiyetin adi ortaklığa ait olduğunda kuşku bulunmamaktadır. Bu nedenle, adi ortaklığın aktifinde kayıtlı olmasına rağmen trafikte sadece ortaklardan birisi adına kayıtlı olması nedeniyle tüm işlemlerin bu ortak adına çevrilmesi yoluyla yapılan cezalı tarhiyat işleminde hukuka uygunluk bulunmamaktadır” [37].

“Müzayede mahallerinde yapılan satışlarda katma değer ver­gisini doğuran olay, ihale işleminin yapılması ile meydana gelir” [38].

“Cebri icra yoluyla taşınmaz satışı katma değer vergisine tabi ise de, ihalenin feshi nedeniyle dava açılmış ve davanın da henüz sonuçlanmamış olması durumunda vergi alacağı doğmamış sayılacağından, vergi borcunun tahsili için ödeme emri düzenlenmesinde yasal isabet bulunmamaktadır” [39].

“Yükümlü şirket tarafından alınan faturaların gerçekte bir mal teslimine dayanmadığı, faturalarda gösterilen Katma Değer Vergisinin ödenmediği, bu faturaların sahte ve içeriği itibariyle yanıltıcı fatura oldukları, yükümlü şirket ile faturayı veren şahsın emtia hareketlerini dengeleyebilmek amacıyla karşılıklı olarak sahte fatura düzenlediklerinin sabit olması üzerine Katma değer dergisi indirimlerinin kabul edilmemesi nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatı terkin eden mahkeme kararında isabet bulunmamaktadır” [40].

“Taahhüt işlerinde hakediş, malın teslim edilen veya hizmetin ifa edilen kısmı tutarında hesaplanıp hakediş belgesi de buna göre düzenlendiğinden; Katma değer dergisi yönünden vergiyi doğuran olay, hakediş belgesinin işveren tarafından onaylandığı anda meydana gelmektedir” [41].

“Taahhüt işlerinde vergiyi doğuran olay hakediş belgesinin ilgili ihale makamınca onaylandığı tarihte meydana geleceğinden Katma Değer Vergisi Kanunu’nun (15/1-b) maddesi kapsamında istisna kapsamına giren işleme ait istisna uygulaması da söz konusu tarihin isabet ettiği vergilendirme döneminde yapılmalıdır” [42].

Damga vergisi ile ilgili bir Danıştay Kararı ise şu şekildedir; “Sermaye şirketlerince, sermaye artırımı nedeniyle damga vergisinde vergiyi doğuran olay sermaye artırımı işleminin ticaret siciline tescil edilmesi ile meydana gelir. Bu durumda hesaplanacak damga vergisi tarifesi olarak ilan tarihi değil, tescil tarihi esas alınması gerekmektedir’ bulunmaktadır”[43].
VIII- VERGİYİ DOĞURAN OLAYLA İLGİLİ ÇEŞİTLİ ÖZELGELER
“Gayrimenkul teslimlerinde vergiyi doğuran olay; gayrimenkulün tasarruf hakkının devredildiği tarihte meydana gelmektedir. Bu gibi durumlarda vergiyi doğuran olayın, tapuda devir işleminden önce de meydana gelebileceği tabiidir” [44].

“Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 10/a maddesine göre vergiyi doğuran olay, malın teslimi veya hizmetin yapılması anında meydana gelmekte olup, vade farkı, fiyat farkı, faiz, prim gibi çeşitli gelirler ile servis ve benzeri adlar altında sağlanan her türlü menfaat, hizmet ve değerler toplamı verginin matrahına dahildir. Bu nedenle, vadeli olarak yapılan satışlarda vade farklarının da, teslim tarihinde hesaplanacak katma değer vergisi matrahına dahil edilmesi gerekmektedir. Teslim tarihinde bedelin bulunmaması veya bilinmemesi halinde, Vergi Usul Kanununa göre tespit edilecek emsal bedele göre vergi hesaplanacağı tabiidir” [45].

“Kooperatiflerce üretilen konutların üyelere tesliminde katma değer vergisi açısından vergiyi doğuran olay, tapuya tescilden önce konutların üyelere tahsis edilerek onların kullanımına bırakılması halinde, kullanılmaya başlanması ile gerçekleşmektedir” [46].

“1996 yılında yapılacak mal teslimine ait faturanın 1995 yılında düzenlenmesi halinde faturada gösterilen bedel üzerinden katma değer vergisi hesaplanıp, düzenleme tarihinin ait olduğu dönemde beyan edilmesi gerekmektedir” [47].

“Satış sonrası garanti şartları çerçevesinde arızalı lastiğin yerine hiçbir bedel alınmadan yeni bir lastik verilmesi işlemine KDV uygulanmayacaktır” [48].

“Banka ve sigorta muameleleri vergisinde vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi için bir muamele yapılması ve bu muamele sonucunda lehe nakden veya hesaben para alınması gerekir” [49].

“Banka ve sigorta muameleleri vergisinde vergiyi doğuran olayın meydana gelebilmesi için banka ve sigorta şirketince bir muamele yapılması, bu muamele sonucu banka ve sigorta şirketlerinin lehine para kalması şartlarının birlikte gerçekleşmesi gerekmektedir. Diğer bir deyişle, bir muamele yapıldığı halde banka lehine bir para kalmazsa vergi doğmamakta veya bir muamele yapılmadığı halde banka lehine bir para kalır ise bu durumda da vergiye doğuran olay gerçekleşmemektedir” [50].

“….. anılan birlik tarafından finans kuruluşuna ödenen kredi faizi, krediyi veren ve faiz gelirini elde eden finans kuruluşunun Türkiye hudutları dışında bulunması, dolaysıyla vergiyi doğuran olayın Türkiye’de gerçekleşmemesi nedeniyle ilgili kurum, banka ve sigorta muameleleri vergisine tabi değildir” [51].

“Banka ve sigorta muameleleri vergisinde vergiyi doğuran olayın meydana gelebilmesi için banka ve sigorta şirketince bir muamele yapılması, bu muamele sonucu nakden veya hesaben lehe bir para kalması ve geliri elde eden banka ve sigorta şirketinin Türkiye’de bulunması gerekir” [52].

“Banka ve sigorta muameleleri vergisi bir işlem vergisi olup mükellefi de işlemi yapmak suretiyle lehine para kalan kişilerdir. İstanbul Menkul Kıymetler Borsasında menkul kıymet alım ve satımına tavassut edilmesi işleminde vergiyi doğuran olay, Türkiye’de ve bir aracı kurum tarafından gerçekleştirilmiştir. Buna göre, verginin muhatabının adı geçen kurum olması gerekir. Diğer taraftan, menkul kıymet veya paranın sahiplerine lehe kalan paradan verilen paylar bir kazanç paylaşımı olup, banka ve sigorta muameleleri vergisinin doğmasına neden olan işlemlerden değildir” [53].

“Banka ve sigorta muameleleri vergisinde vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi için bir muamele yapılması ve bu muamele sonucunda lehe nakden veya hesaben para kalması gerekmektedir. Yani vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi için gelirin tahsili şart değildir. Bankaca faiz tahakkukunun yapılarak gelir hesaplarına alınması yeterlidir” [54].

“Banka ve sigorta muameleleri vergisinde vergiyi doğuran olayın meydana gelebilmesi için bankaca bir muamele yapılmış olması ve bu muamele dolayısıyla banka lehine nakden veya hesaben bir para kalması gerekmektedir. Kredi faizlerinde, faiz tahakkukunun yapılarak gelir hesaplarına alınması ile banka yönünden faiz geliri elde edilmiş olmakta ve vergiyi doğuran olay da o anda meydana gelmektedir” [55].

“Banka ve sigorta muameleleri vergisinde vergiyi doğuran olayın meydana gelebilmesi için banka ve sigorta şirketlerince bir muamele yapılması ve bu muamele sonucu lehlerine nakden veya hesaben para kalması gerekmektedir. Yani vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi için gelirin tahsili şart değildir. Bankaca faiz tahakkukunun yapılarak gelir hesaplarına alınması yeterlidir. Bu açıklamalardan da anlaşıldığı gibi, vergiyi doğuran olay meydana gelip banka ve sigorta muameleleri vergisi ödendikten sonra verginin matrahında sonradan yapılan değişikliklerin verginin iadesi yönünde bir etkisi olamaz” [56].

IX- VERGİYİ DOĞURAN OLAY İLE İLGİLİ ÇEŞİTLİ SORUNLAR VE ÇÖZÜM ÖNERİLERİ
Vergiyi doğuran olayın ortaya çıktığı veya hukuki durumun gerçekleştiği tarih, vergi alacağının doğum tarihi olarak esas alınacağından; ilgili tarihte yürürlükte bulunan vergi kanunlarında yer alan hükümler çerçevesinde işlem yapılması zorunluluğu ortaya çıkacaktır [57]. Bu bağlamda Anayasa Mahkemesi tarafından iptal edilen vergi ziyaı cezasının uygulaması ile ilgili sorunlar çıkabilecektir. Hukuk güvenliği prensibi ile uygulanacak hukuk kurallarının önceden bilinmesi gerekir. Bu durumda kişi ve kurumlar tutum ve davranışları bu duruma göre ayarlarlar. Cezalar için baktığımızda ise anlatılanlara paralel olarak, bir suçun işlenmesi durumunda o suça işlendiği andaki ceza hükümleri uygulanır. Vergi ziyaı cezası hükmünün uygulamada olduğu bir sırada işlenen bir vergi ziyaı suçu, bu cezanın yerine başka bir cezanın geldiği sırada ortaya çıkarsa; anayasa mahkemesinin iptal kararı verdiği hüküm mü yoksa yeni hüküm mü uygulanacaktır? Sorunu ortaya çıkabilecektir. Bu konuda yeni bir düzenleme yapıldığında eski hükümler geçerliyken ortaya çıkartılan vergi ziyaı suçuna kesilecek ceza tartışmalara konu olabilecektir. Dolayısıyla vergiyi doğuran olayın önemi vergi cezalarının kesilmesinde de ortaya çıkmaktadır.

Başka bir sorun da katma değer vergisi uygulamasında karşımıza çıkmaktadır. Keza, bedelsiz sunulan çeşitli hizmetlerde hizmetin ifası vergiyi doğuran olay olarak kabul edilmekte ve vergilendirilmektedir. Örneğin bir doktorun muayenehanesinde bir yakınını ücret almadan muayene etmesi veya bir avukatın kızının boşanma davasına ücret almadan girmesi durumunda serbest meslek kazançlarında tahsil esası geçerli olduğu için tahsil edilmeyen bu kazançlar gelir vergisine tabi tutulmamaktadır ancak aynı durum katma değer vergisi için geçerli değildir. Gerçekleştirilen işlemle ilgili olarak Katma değer vergisi açısından emsal ücret hesaplanmakta ve katma değer vergisi tahakkuk ettirilmektedir. Dolayısıyla uygulama anayasaya aykırılık teşkil etmektedir. Keza Anayasanın 73. maddesinde herkesten mali gücüne göre vergi alınacağı belirtilmektedir. Mali gücü de belirleyen en önemli unsur gelirdir. Dolayısıyla ele geçmeyen bir gelirden vergi istenmesi mali güce göre vergilendirme ilkesi ile de bağdaşmamaktadır. Kaldı ki katma değer vergisine tabi tutulan afakî bu gelir, gelir vergisine tabi tutulmamaktadır. Bu çelişkili duruma sebep olan unsur Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 10. maddesidir. Bu maddeye göre mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması durumunda, KDV yönünden “vergiyi doğuran olay” meydana gelmektedir ifadesi geçmektedir. Bu çelişkili durum, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 10. maddesine yapılacak değişiklikle düzeltilmesi gerekmektedir. Bu maddeye “tahsilatın gerçekleşmesi” ibaresinin eklenmesi ile sorun çözülebilir. Başka bir deyişle mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması ve tahsilâtın gerçekleşmesi katma değer vergisini doğurur şeklinde bir düzenleme yapılabilir. Veyahut ta konut kira gelirlerinde emsal kira bedeli uygulamasında olduğu gibi belli sıhrî yakınlara yapılan hizmetler katma değer vergisine tabi tutulmaz.

Vergiyi doğuran olayla ilgili bir diğer problem ise elektronik ticaretin vergilendirilmesidir. İnternet üzerinden yapılan işlemlerde vergiyi doğuran olay tespiti net bir şekilde yapılamadığı için gelir idaresi vergi kaybına uğrayabilmektedir. Bilindiği üzere vergi kanunlarımız geleneksel ticaret kurallarına göre kaleme alınmıştır. Bu bağlamda vergi kayıplarının önlenmesi açısından internet vasıtası ile vergilendirme ile ilgili mevzuatımızın güncellenmesi gerekmektedir. Bu konuda işlemler bir banka vasıtası ile yapıldığından bankalar diğer vergi sorumluluğu hallerinde olduğu gibi bu konuda da sorumlu tutulabilirler. Başka bir deyişle satıcıya havale edilen mal bedelinin belli bir oranını satıcının hesabından düşebilirler. Bu oran sabit bir oran olarak belirlenebilir.

X- SONUÇ
Vergiyi doğuran olay, vergilendirme sürecinin başında bulunan vergilendirme işlemlerini başlatan ana olaydır. Vergiyi doğuran olayı doğru tespit etmeden vergilendirme işlemlerine başlamak mümkün değildir. Vergiyi doğuran olay, hem Devletin vergi alacağını başlatan hem de zamanaşımı ile bağlantısı sebebiyle vergi alacağının sona ermesinde etkisi olan bir konudur. Dolayısıyla vergiyi doğuran olayın tespiti vergilendirme sürecinin başındaki en önemli husustur. Vergiyi doğuran olayın ekonomik, mali ve sosyal birçok boyutunun olması konunun önemini daha da artırmaktadır.

Vergilendirme bir süreç işidir, dolayısıyla vergiyi doğuran olayın ortaya çıkmasından verginin hazinenin kasasına girmesine kadar çeşitli aşamalardan geçmesi gerekmektedir. Bu sürecin herhangi bir aşamasında ortaya çıkan aksama verginin Hazine’ye intikalini güçleştirmekte ve geciktirmektedir.

Anayasamıza göre herkes mali gücüne göre vergi ödemekle yükümlüdür. Dolayısıyla kimseden mali gücünün üstünde vergi alınamaz. Ancak uygulamada bu ilkenin tam olarak yerine geldiğini görememekteyiz. Başka bir şekilde ifade etmek gerekirse; kayıtsız mükellefler ile kayıtlı mükellefler arasında vergi yükü farkı kapanmamaktadır. Bu bağlamda vergiyi doğuran olayla ilgili en önemli husus belki de kayıt dışı kesimin kazançlarıyla ilgili vergiyi doğuran olayın tespit edilmesi ve kayıtlı ekonominin sahasının artırılmasıdır.

NOT: Bu makale “E-Yaklaşım / Nisan 2006 / Sayı: 33”den alınmıştır.
 

Mustafa Kemal Paşa Mah. İstiklal Cad. No:48/1 İstanbul/AVCILAR
0 212 428 23 21 - 0212 428 23 39